Проблем поменшало. Облік малоцінних та швидкозношуваних предметів

Згідно з П (С) БО 9 “Запаси”, до складу запасів належать МШП, що їх використовують протягом тільки одного року або нормального операційного циклу, якщо він довший за один рік.
П (С) БО 2 “Баланс” визначено, що операційний цикл — це проміжок часу між придбанням запасів для здійснення діяльності й одержанням коштів від реалізації вироблених із них: продукції, робіт або послуг. У сільському господарстві виробничий цикл, як правило, триває в межах одного року. Але є й винятки: виробництво зерна озимих зернових культур, закладання і вирощування садів і виноградників, вирощування племінного молодняку для формування основного стада тварин тощо.
Законом   України   “Про   оподаткування   прибутку   підприємств”   від 28.12.94 р. було визначено лише один критерій зарахування предмета до складу основних фондів з метою оподаткування — термін використання, який, має бути  довшим за 365 календарних днів. Решту предметів включають до МШП.
Положенням про організацію бухгалтерського обліку і звітності в Україні, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 03.04.93 р. № 250, яке діяло до 2000 року, було запроваджено ще й вартісне розмежування основних фондів і МШП — 500 грн.
Зміни, що відбулися в бухгалтерському обліку останнім часом у зв’язку з його реформуванням, стосувались і обліку МШП. З’явилося нове поняття — малоцінні необоротні матеріальні активи (МНМА), що позбавило вартісного критерію, який би вирізняв основні фонди з метою обкладення їх податком на прибуток.

Якщо платник податку на прибуток не зареєстрований як платник ПДВ, то він не формує податкового кредиту, а отже, суми ПДВ, які він сплатив, купуючи товари, вартість яких включається до валових витрат або амортизується, також зараховують до складу валових витрат або амортизують.  Отже, платники ПДВ мають право відразу включити до валових витрат (без амортизації) тільки ті матеріальні цінності, вартість яких з ПДВ не перевищує 1000 грн.

Як бути в такій ситуації? В Листі ДПА України від 12.01.2001 р. № 286 /7/ 15 - 1117 було обгрунтовано думку, що в податковому обліку витрати на придбання як МШП, так і МНМА треба обліковувати за правилами п.п. 5.2.1 та п. 5.9 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств”. Іншими словами, зараховувати до складу валових витрат з подальшим перерахунком їх балансової вартості. Оскільки балансова вартість МНМА дорівнює їх первісній вартості мінус нарахована амортизація, то суму бухгалтерської амортизації МНМА, що нарахована  відповідно до п. 27 П (С) БО 7 “Основні засоби” треба показати як убуток такої вартості в Декларації з податку на прибуток. Крім того, нагадувалось, що підприємство може самостійно встановлювати вартісні ознаки предметів, які входять до складу МНМА (п. 5 П (С) БО 7 “Основні засоби”).
На сторінках багатьох бухгалтерських видань з’явились публікації-заклики обережно ставитися до вище викладеної думки, оскільки зміст пропонованого не відповідав вимогам п.п.8.2.1 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств”. У зв’язку із набранням чинності Закону України “Про внесення змін” до Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств” від 24.12.2002 р. ДПА України своїм листом від 04.03.2003 р. № 3584 /7/ 15 -1317 відкликала вищезгаданий лист. Отже, ті, хто скористався роз’ясненнями ДПА України, повинні були переглянути правила свого податкового обліку МШП і перевести МНМА, які зберігалися на складі, з метою оподаткування до складу основних фондів, а балансову вартість МНМА, які були в експлуатації, вилучити зі спеціального обліку, передбаченого п. 5.9 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств”, та збільшити на цю суму вартість відповідної групи основних фондів.
Законом України від 01.07.2004 р. № 1957 - IV було внесено низку змін до Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств”. Так, наразі існує два критерії зарахування того чи іншого предмета у податковому обліку до основних фондів, яких слід дотримуватись одночасно:
1) призначення для використання у господарській діяльності платника податку більше ніж 365 днів з дати введення в експлуатацію. Отже, термін використання й надалі слід визначати. Оскільки до компетенції бухгалтера  не входить встановлення терміну, протягом якого актив будуть використовувати на підприємстві,  то це мають зробити відповідні посадові особи підприємства. Якщо предмети постійно придбаваються для технологічного процесу, то є можливість передбачити перелік активів, очікуваний строк використання яких менший за рік, у наказі про облікову політику. Коли ж було здійснено “нетипове” придбання для діяльності підприємства, тоді потрібно скласти окремий акт за підписом створеної комісії по підприємству;
2) вартість більша за 1000 грн. Отже, змінами, внесеними до п.п. 8.2.1, дозволено витрати на придбання будь-яких предметів, вартість яких менша 1000 грн і, незалежно від терміну, протягом якого їх планують використовувати, вводити до складу валових витрат у загальному порядку. Вони беруть участь у перерахунку, передбаченому п. 5.9 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств”.
Які ж саме витрати треба брати до уваги, порівнюючи їх із вартісним критерієм у 1000 грн? Відповідь на це запитання дає лист ДПАУ від 05.11.2004 р. №21546/7/11 - 1117. На думку ДПАУ, спосіб підрахунку межі 1000 грн залежить від того, чи платник податку на прибуток зареєстрований як платник ПДВ. Якщо так, то амортизується вартість придбання основних засобів, розрахована без ПДВ (суми ПДВ виділяються окремо і утворюють податковий кредит з ПДВ). Отже, такий платник податку на прибуток і ПДВ може включати до валових витрат матеріальні цінності, вартість яких без ПДВ не перевищує 1000 грн, незалежно від тривалості використання таких цінностей. За такою ж вартістю (тобто без ПДВ) слід обліковувати придбані матеріальні цінності  для приросту-убутку запасів згідно з п. 5.9 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств”.
Якщо платник податку на прибуток не зареєстрований як платник ПДВ, то він не формує податкового кредиту, а отже, суми ПДВ, які він сплатив, купуючи товари, вартість яких включається до валових витрат або амортизується, також зараховують до складу валових витрат або амортизують.  Отже, платники ПДВ мають право  відразу включити до валових витрат (без амортизації)  тільки ті матеріальні цінності, вартість яких з ПДВ не перевищує 1000 грн. За такою ж вартістю (з ПДВ) придбані матеріальні цінності обліковуються для приросту-убутку запасів відповідно до п.5.9 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств”.
Якщо ж актив виготовлено самостійно, то із сумою 1000 грн порівнюють суму всіх виробничих витрат, пов’язаних із виготовленням та введенням в експлуатацію того чи іншого активу.
До внесення змін Законом України № 1957 - IV у податковому обліку основним фондам відповідали предмети, які у бухгалтерському обліку визнавались основними засобами та МНМА і облік яких вівся на рахунку 10 та субрахунку 112.
У бухгалтерському обліку всі МНМА амортизують одним із способів, згідно з п. 27 П (С) БО 7 : 50% / 50% або 100% у першому місяці використання об’єкта.
МНМА, вартість яких вища за 1000 грн, у податковому обліку приєднуються до відповідної групи основних фондів і амортизуються за нормами і правилами ст. 8 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств”, їх треба обліковувати на субрахунку 112. Балансова вартість решти буде відображатися у податковому обліку приросту (убутку) балансової вартості запасів згідно з п. 5.9 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств”, їх обліковують на рахунку 22.
Наприкінці зауважимо, що норми цього Закону поширюються на результати фінансово-господарської діяльності платників податку на прибуток підприємств, починаючи з 1 липня 2004 року.
Пп. 8.3.2. Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств” передбачено, що балансова вартість групи основних фондів у податковому обліку на початок розрахункового кварталу має враховувати суму витрат на придбання основних фондів протягом кварталу, що перебував  на розрахунковому.
Отже, для визначення балансової вартості груп основних фондів на 1 липня 2004 року треба переглянути ті необоротні активи (основні засоби, МНМА), які були придбані у II кварталі 2004 року і порівняти їх вартість із критерієм у 1000 грн. Ті з них, вартість придбання яких без ПДВ та з врахуванням усіх пов’язаних витрат не перевищує 1000 грн, слід зарахувати під час складення Декларації за дев’ять місяців 2004 року до валових витрат.
З об'єктами, які були придбані до 1 квітня 2004 року, нічого робити не треба, оскільки їх вартість уже включена до балансової вартості відповідних груп основних фондів у податковому обліку за правилами, що були встановлені попередньою редакцією Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств”.

С. Дерев’янко,
канд. екон. наук, доцент, НАУ